跨國稅收籌劃及政府監(jiān)管措施

申請免費試用、咨詢電話：400-8352-114

　　隨著中建海外業(yè)務(wù)朝著“十二五”制定的目標大步前進，中建的業(yè)務(wù)遍布全球。與此同時，業(yè)務(wù)量的大幅增長也伴隨著機遇和挑戰(zhàn)。稅收，作為與業(yè)務(wù)收入相生相伴的一個產(chǎn)物，也為中建的管理帶來了新的課題。一方面，我們應(yīng)當研究如何避免稅務(wù)風險帶來的經(jīng)營損失;另一方面，我們也應(yīng)研究如何通過合理的手段最大程度的降低集團整體稅收負擔。在研究合理避稅手段的同時，我們也應(yīng)關(guān)注各國政府對稅收籌劃的監(jiān)管措施。本文將主要介紹四種國際稅收籌劃的方法，同時介紹各國政府對這些籌劃方法的監(jiān)管方向。

　　一、避稅港對策稅制

　　(1)避稅港稅收籌劃方法

　　避稅港又稱避稅地，指那些不課征或低稅率課征所得稅和財產(chǎn)稅以及向非居民提供特殊稅收優(yōu)惠的國家和地區(qū)。這些國家和地區(qū)由于實行特殊的稅收政策，給跨國納稅人減輕稅收負擔提供了場所和機會，成為國際避稅活動的中心?？鐕{稅人往往在避稅港設(shè)立受控公司，開展中介業(yè)務(wù)，并利用有關(guān)國家延期納稅的規(guī)定，使之成為利潤積累和轉(zhuǎn)運中心，達到推延和逃避母公司居住國稅收，減輕稅收負擔的目的。

　　(2)各國政府對避稅港的監(jiān)管方向

　　各國政府針對跨國企業(yè)使用避稅港降低整體稅負的監(jiān)管，主要包括以下內(nèi)容：

　　明確稅法適用的納稅人：即明確那些外國公司為本國居民設(shè)立在避稅港的受控外國公司。這種受控關(guān)系一般以本國居民在國外公司的參股比例確定。一般以本國居民直接或間接擁有外國公司有表決權(quán)股票50% 以上且每個本國股東直接或間接擁有外國公司有表決權(quán)股票至少10%為標準。

　　明確稅法適用的課稅對象：為防止打擊面過大，各國避稅港對策稅制均規(guī)定，適用避稅港對策稅制的所得，主要是來自受控外國公司的消極投資所得，如股息、利息所得、特許權(quán)使用費，而來自生產(chǎn)經(jīng)營活動的積極投資所得則不包括在內(nèi)。

　　明確對稅法適用對象的制約措施：在明確了上述稅法適用對象后，各國稅法均規(guī)定，對作為避稅港公司的股東的本國居民法人或自然人，其在避稅港公司按控股比例應(yīng)取得的所得，不論是否以股息的形式匯回，一律計入其當年所得向居住國納稅。

　　二、轉(zhuǎn)讓定價稅制

　　(1)轉(zhuǎn)讓定價稅收籌劃方法

　　稅制轉(zhuǎn)讓定價是公司集團內(nèi)部及有關(guān)聯(lián)關(guān)系企業(yè)之間相互交易結(jié)算價格，是跨國納稅人用來進行國際避稅的另一主要手段?？鐕P(guān)聯(lián)企業(yè)利用高于或低于正常交易價格的轉(zhuǎn)讓定價，大量轉(zhuǎn)移利潤，將利潤從高稅率國家轉(zhuǎn)移到低稅率國家，以達到降低稅負的目的。

　　(2)各國政府對轉(zhuǎn)讓定價的監(jiān)管方向

　　各國對轉(zhuǎn)讓定價也采取了措施。各國轉(zhuǎn)讓定價稅制主要有以下內(nèi)容：

　　關(guān)聯(lián)企業(yè)的認定：轉(zhuǎn)讓定價稅制一般只適用于跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)，不適用于一國國內(nèi)的公司間交易，也不適用于個人。經(jīng)合發(fā)范本和聯(lián)合國范本對關(guān)聯(lián)企業(yè)的認定有原則性的規(guī)定，凡符合下列兩個條件之一者，構(gòu)成關(guān)聯(lián)企業(yè)：一是締約國一方企業(yè)直接或間接參與締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本;二是同一人直接或間接參與締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本。在此基礎(chǔ)上各國又有一些具體標準：一是資本所有權(quán)控制：即以企業(yè)間相互控股的比例來判定企業(yè)間是否具有關(guān)聯(lián)關(guān)系。

　　轉(zhuǎn)讓定價的核定與調(diào)整：轉(zhuǎn)讓定價是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)移利潤的一種手法，因此必然納入各國反避稅工作的調(diào)整范疇。各國均要求關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價的制定應(yīng)遵循正常交易原則，即要求關(guān)聯(lián)企業(yè)間的內(nèi)部交易，應(yīng)按照無關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來的方式和條件進行定價和分配。如關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價不同于正常交易價格，稅務(wù)當局有權(quán)對其應(yīng)稅所得進行調(diào)整。轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整涉及到關(guān)聯(lián)企業(yè)的確認獨占價格的調(diào)查、認定等，并關(guān)系到關(guān)聯(lián)納稅人和有關(guān)國家的利益。當企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購銷業(yè)務(wù)，不按獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來作價時，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)責令企業(yè)對這種交易活動的價格進行相應(yīng)的調(diào)整。當企業(yè)不予調(diào)整或調(diào)整不實時，國際慣例依據(jù)以下方法，對其進行調(diào)整，并據(jù)以課稅。

　　傳統(tǒng)交易法：從比較交易項目的轉(zhuǎn)讓定價與正常交易價格入手，對不符合正常交易價格的轉(zhuǎn)讓定價進行調(diào)整，從而調(diào)整應(yīng)稅所得，具體有可比非受控法、轉(zhuǎn)售價格法、成本加價法等。轉(zhuǎn)銷售價格法是以關(guān)聯(lián)交易的買方將購進的貨物再銷售給無關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者企業(yè)時的銷售價格(轉(zhuǎn)銷售價格)扣除合理利潤后的余額作為獨立企業(yè)間成效價格。

　　交易利潤法：從比較利潤入手，以正常的利潤來體現(xiàn)正常交易原則，通過將不合理利潤調(diào)整為合理利潤，來調(diào)整應(yīng)稅所得。具體有利潤分劈法、成本加利潤法、交易凈利潤法等。成本加利潤法，就是以關(guān)聯(lián)交易的買方企業(yè)購入或制造貨物的銷售成本加合理利潤后的金額作為獨立企業(yè)間成交價格。使用成本加利潤法時，最重要的是買方企業(yè)(銷售企業(yè))發(fā)揮職能作用方面的類似性，至于對貨物方面的類似性則強調(diào)得并不十分嚴格。當作為比較對象的交易與該關(guān)聯(lián)交易的買方企業(yè)在職能作用等方面存在差異，從而影響利潤比率的構(gòu)成時，以必要調(diào)整后的比率作為合理成本利潤率。

　　事后調(diào)整與事前確認：傳統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法為事后調(diào)整，但由于時過境遷，難以取得充分的資料，使調(diào)整價格難以確認，以及對方關(guān)聯(lián)企業(yè)若無相應(yīng)調(diào)整易造成重復征稅等問題，因而，預約定價制這種事前確認價格的方法得到重視。預約定價制要求納稅人事先將其同境外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部交易與財務(wù)收支往來所涉及的轉(zhuǎn)讓定價方法，向稅務(wù)機關(guān)申請報告，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審定后，可作為計征所得稅的會計核算依據(jù)，并免除事后稅務(wù)機關(guān)對轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整。

　　三、資本弱化稅

　　(1)資本弱化稅收籌劃方法

　　資本弱化指企業(yè)負債與權(quán)益的比率超過一定限額。企業(yè)特別是跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)間進行跨國融資，通過高舉債、低投資，使資本弱化，以增加利息支出來轉(zhuǎn)移應(yīng)稅所得，資本弱化已成為國際避稅的重要途徑之一。

　　(2)各國政府對資本弱化的監(jiān)管方向

　　許多國家高度重視跨國企業(yè)通過資本弱化降低稅負的手段。

　　許多國家通過法律制定了資本弱化的上限。由于跨國公司是通過將投資作為貸款來虛增利息支出達到避稅的目的，因此，各國均制定出“債務(wù)與資產(chǎn)比率”來加以限制，只是在比率上有所不同。如：中國對非金融企業(yè)債務(wù)與資產(chǎn)比率的上限規(guī)定為2:1，對金融企業(yè)債務(wù)與資產(chǎn)比率的上限規(guī)定為5:1，對超過比率的債務(wù)，各國均規(guī)定其利息支出不允許列支，使企業(yè)無法通過過度增加負債降低整體稅負。

　　四、運用稅收協(xié)定

　　(1)稅收協(xié)定稅收籌劃方法

　　第三國居民濫用其他兩國之間的稅收協(xié)定，主要是為了規(guī)避有關(guān)國家的預提所得稅。

　　例子：A國是母公司，B國是子公司，持股比例為100%。 A國和B國之間沒有稅收協(xié)定，但A國和B國均與C國簽訂了稅收協(xié)議。在A國和B國之間跨國分配利潤時，按規(guī)定應(yīng)繳納15%的預提稅，在A國、B國和C國之間跨國分配利潤時，由于簽訂了稅收協(xié)議，只需繳納5%的預提稅。若母公司在C國設(shè)立殼公司，通過C國殼公司過渡并匯回利潤(A國-C國-B國)，可有效降低預提稅稅負。

　　(2)各國政府對濫用稅收協(xié)定的監(jiān)管方向

　　為了防止本國與他國簽訂的稅收協(xié)定被第三國居民用于避稅，不把本國的稅收優(yōu)惠提供給企圖避稅的第三國居民，一些國家已經(jīng)開始采取防止稅收協(xié)定被濫用的措施。這些措施主要包括：

　　制定防止稅收協(xié)定濫用的國內(nèi)法規(guī)。目前，只有瑞士采取這種做法。瑞士頒布的《防止稅收協(xié)定濫用法》中規(guī)定的各種條件必須得到滿足，否則瑞士與他國簽訂的稅收協(xié)定中的優(yōu)惠不適用于股息、利息和特許權(quán)使用費。

　　在雙邊稅收協(xié)定中加進反濫用條款。為防范第三國居民濫用協(xié)定避稅，協(xié)定中加進一定的防止條款，主要有排除法、真實法、納稅義務(wù)法、受益所有人法、渠道法和禁止法等方法。實踐中，各國一般都選擇其中多種方法同時使用，很少只局限于某種方法。

　　我國目前已制定出轉(zhuǎn)讓定價稅制，即由國家稅務(wù)局正式頒發(fā)的《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》，其內(nèi)容包括：關(guān)聯(lián)關(guān)系認定及其業(yè)務(wù)往來的申報;關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來交易額的認定;調(diào)查對象的選擇;調(diào)查審計的實施;企業(yè)舉證和對舉證的核實;調(diào)整方法的選用;稅收調(diào)整的實施等。