制造業(yè)，衡量車間成本的更好方式

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首席執(zhí)行官要來(lái)視察，一家大型生物技術(shù)生產(chǎn)工廠的高級(jí)廠方經(jīng)理感到惴惴不安。來(lái)自公司財(cái)務(wù)部的最新財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)并不理想：工廠的勞動(dòng)力成本正在上升，而利潤(rùn)卻在不斷下降。當(dāng)首席執(zhí)行官詢問(wèn)出了什么問(wèn)題時(shí)，這位工廠經(jīng)理只能圍繞這些問(wèn)題，描述了自己遇到的一些難處。

正如他所解釋的，基于銷售成本的標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)學(xué)衡量指標(biāo)意味著，他無(wú)法確切肯定利潤(rùn)是否正在下降，因?yàn)椴粩嗖▌?dòng)的產(chǎn)量正在降低運(yùn)營(yíng)效率，或者因?yàn)楦呃麧?rùn)率與低利潤(rùn)率產(chǎn)品組合結(jié)構(gòu)的變化正在降低該廠的平均利潤(rùn)率——或者兩者兼而有之。他認(rèn)為，根據(jù)自己了解的生產(chǎn)車間實(shí)際情況，這些指標(biāo)數(shù)據(jù)應(yīng)該更好一些，但他無(wú)法深入分析運(yùn)營(yíng)細(xì)節(jié)，以解釋每個(gè)季度生產(chǎn)率的變化，這將需要對(duì)產(chǎn)品成本的許多構(gòu)成要素有更精細(xì)化的了解。首席執(zhí)行官給了這位工廠高管3個(gè)月時(shí)間——直到下一次檢查運(yùn)營(yíng)情況時(shí)——希望他能給出一個(gè)更好的答案。

這位工廠經(jīng)理知道，他面臨的棘手難題是，需要時(shí)間來(lái)剖析這家生物技術(shù)工廠的許多生產(chǎn)活動(dòng)。首先，這家工廠有7個(gè)不同的生產(chǎn)區(qū)和數(shù)千個(gè)庫(kù)存單位（SKU）。在一個(gè)類似實(shí)驗(yàn)室的部門，博士們對(duì)一些特制的化工產(chǎn)品進(jìn)行手工混合。而在其他生產(chǎn)區(qū)，發(fā)酵和裂化生產(chǎn)線對(duì)生物制品進(jìn)行加工處理。在另一個(gè)生產(chǎn)區(qū)，當(dāng)不斷流出的膠囊和小瓶通過(guò)一個(gè)全自動(dòng)化的生產(chǎn)線時(shí)，員工們對(duì)它們進(jìn)行檢驗(yàn)。一條醫(yī)用儀器裝配線占據(jù)了另一個(gè)生產(chǎn)區(qū)；其他生產(chǎn)區(qū)則設(shè)置了測(cè)試和包裝生產(chǎn)線。有一些產(chǎn)品族有數(shù)百個(gè)庫(kù)存單位，因?yàn)樗鼈兊闹饕煞只驖舛嚷杂胁煌?。而每月產(chǎn)量和產(chǎn)品組合的波動(dòng)進(jìn)一步加大了查明成本問(wèn)題的難度。

不準(zhǔn)確的成本會(huì)計(jì)方法及其對(duì)真實(shí)成本的歪曲

這家工廠的情況比較復(fù)雜，但它遇到的問(wèn)題卻很常見(jiàn)。在半導(dǎo)體制造、特殊化學(xué)品生產(chǎn)，以及其它擁有數(shù)千個(gè)庫(kù)存單位（SKU）和復(fù)雜生產(chǎn)環(huán)境的制造企業(yè)中，由于采用各種不同生產(chǎn)流程所造成的困擾與該廠管理人員面臨的問(wèn)題十分類似。同樣，根據(jù)我們的經(jīng)驗(yàn)，許多管理生產(chǎn)車間的經(jīng)理們認(rèn)為，傳統(tǒng)的銷售成本會(huì)計(jì)方法——廣泛使用的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)——并不是一種靈敏好用的財(cái)務(wù)工具。例如，資產(chǎn)設(shè)備和庫(kù)存費(fèi)用的固定成本是對(duì)所有庫(kù)存單位（SKU）群組平均計(jì)算得出的，它掩蓋了可變成本的變化。當(dāng)產(chǎn)品報(bào)廢時(shí)，往往可能是由市場(chǎng)營(yíng)銷和銷售職能部門糟糕的預(yù)測(cè)造成的，這樣的問(wèn)題應(yīng)該在衡量生產(chǎn)率時(shí)得到應(yīng)有的認(rèn)識(shí)和重視。在大多數(shù)工廠中，許多種不同的產(chǎn)品往往是由同一批工人在同樣的生產(chǎn)線上生產(chǎn)出來(lái)的，這就使真實(shí)地分配成本變得十分困難，因此，采用平均成本歪曲了真實(shí)的成本狀況。產(chǎn)量和產(chǎn)品組合的波動(dòng)使問(wèn)題變得更為棘手。最后，當(dāng)產(chǎn)出量上升或下降時(shí)，成本往往并不會(huì)隨之同步變化，因?yàn)橄膸?kù)存會(huì)有一個(gè)時(shí)間滯后期。

衡量的結(jié)果有誤可能會(huì)產(chǎn)生重大影響。如果沒(méi)有正確的成本數(shù)據(jù)，就很難決定如何為產(chǎn)品定價(jià)，乃至應(yīng)該生產(chǎn)多少產(chǎn)品。如果對(duì)一家工廠中哪些生產(chǎn)領(lǐng)域業(yè)績(jī)不佳缺乏清晰的了解，就會(huì)導(dǎo)致糟糕的投資決策。甚至在工廠層面并不起眼的計(jì)算錯(cuò)誤，也會(huì)增加整個(gè)大型企業(yè)的制造足跡，從而可能產(chǎn)生重大的影響。在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，這是一種嚴(yán)重的障礙，因?yàn)榻?jīng)濟(jì)增長(zhǎng)放緩和更激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)運(yùn)營(yíng)效率提出了更高要求。在我們已經(jīng)研究過(guò)的工廠中，真實(shí)成本與按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)方法而確定的成本之間，存在30%～100%的差異。