企業(yè)固定資產(chǎn)稅務(wù)籌劃初探

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固定資產(chǎn)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中處于重要地位，具有價(jià)值大、耗資多、使用年限長、投資風(fēng)險(xiǎn)大等特點(diǎn)。加強(qiáng)固定資產(chǎn)納稅籌劃是固定資產(chǎn)投資管理的重要組成部分，對強(qiáng)化企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范，優(yōu)化資產(chǎn)盈利結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最大化等，具有極其重要的意義。

一、固定資產(chǎn)取得的納稅籌劃

1．外購固定資產(chǎn)時(shí)間及產(chǎn)地的選擇

企業(yè)在外購固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)充分利用固定資產(chǎn)投資抵免稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)稅法購買規(guī)定的國產(chǎn)設(shè)備，其國產(chǎn)設(shè)備投資的40%可抵免應(yīng)稅所得額。但抵免的應(yīng)稅所得額只能是設(shè)備購置當(dāng)年比上一年新增的企業(yè)所得稅中抵免，如果企業(yè)當(dāng)年新增額不足抵免，還可在以后年度新增企業(yè)所得稅中抵免，但最長不能超過5年。為此，在沒有明顯質(zhì)量和價(jià)格差異情況下，企業(yè)應(yīng)盡量選擇購買國產(chǎn)設(shè)備，從而享受國家的稅收優(yōu)惠政策。其次，由于資金具有時(shí)間價(jià)值，應(yīng)盡早抵扣投資抵免額，加快資金的循環(huán)周轉(zhuǎn)。因此，企業(yè)就應(yīng)恰當(dāng)?shù)剡x擇購買年份和數(shù)量。當(dāng)新增應(yīng)納稅所得額相對較大時(shí)，可以考慮多購買設(shè)備；當(dāng)新增應(yīng)納稅所得額相對較少時(shí)，則應(yīng)少購買設(shè)備。另外，企業(yè)購置固定資產(chǎn)應(yīng)盡量選擇在自身的稅收優(yōu)惠期外購置，在正常的稅率下多抵減應(yīng)稅所得額，從而降低企業(yè)自身的納稅成本。

2．自建固定資產(chǎn)籌資方式的選擇

企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時(shí)，往往由于自有資金不足而需要向外部籌資。外部籌資一般有兩種方式，即負(fù)債籌資和權(quán)益籌資。負(fù)債籌資是指以借款而支付利息的方式籌集資金；權(quán)益籌資是指以發(fā)行股票支付股息的方式籌集資金。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)為購置，建造固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息支出，在符合資本化條件的情況下，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)原始賬面價(jià)值，其作部分均作期間費(fèi)用，年末計(jì)繳所得稅時(shí)準(zhǔn)予扣除。由此可見，因借款而發(fā)生的利息支出無論是資本化還是費(fèi)用化，最終均可在應(yīng)稅所得額中扣除，從而減輕企業(yè)稅負(fù)。權(quán)益籌資方式則無此優(yōu)勢，稅法規(guī)定，企業(yè)支付的股息、紅利均不能計(jì)入成本，只能在企業(yè)稅后利潤中列支。

另外，企業(yè)還應(yīng)了解稅法對部分行業(yè)企業(yè)自建自用設(shè)備的特殊規(guī)定。如稅法規(guī)定建筑施工企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生產(chǎn)的水泥預(yù)制構(gòu)件，其他構(gòu)件或建筑材料，用于本企業(yè)建筑工程的，應(yīng)在移送使用時(shí)征收增值稅，但對其在建筑現(xiàn)場制造的預(yù)制構(gòu)件，凡直接用于本企業(yè)建筑工程的，征收營業(yè)稅，不征增值稅。這也為企業(yè)提供了納稅籌劃空間。

3．租入固定資產(chǎn)租賃方式的選擇

企業(yè)在租賃固定資產(chǎn)時(shí)，涉及到對租賃方式的選擇。由于兩種租賃方式在稅收處理上不盡相同，選擇不同的方式租入設(shè)備，就會(huì)為企業(yè)帶來不同的稅負(fù)。若雙方是非關(guān)聯(lián)企業(yè)，應(yīng)以融資租賃的方式租入固定資產(chǎn)。通過融資租賃，可以迅速獲得所需資產(chǎn)，重要的是企業(yè)支付的手續(xù)費(fèi)以及安裝交付使用后支付的利息等均可在支付時(shí)直接扣除，雖融資租賃發(fā)生的租賃費(fèi)不得直接扣除，但租入固定資產(chǎn)可按規(guī)定提取折舊費(fèi)用并在稅前扣除，這就在很大程度上減少了企業(yè)所得稅。

若雙方是關(guān)聯(lián)企業(yè)，則應(yīng)以經(jīng)營租賃方式租入設(shè)備。根據(jù)《企業(yè)所得稅扣除辦法》規(guī)定納稅人以經(jīng)營租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間均勻扣除。此辦法雖對關(guān)聯(lián)方交易作了公允交易價(jià)格的規(guī)定，但企業(yè)集團(tuán)仍有很大的節(jié)稅空間。在同一利益集團(tuán)內(nèi)部不同納稅主體之間開展經(jīng)營租賃，使利潤從盈利方轉(zhuǎn)入虧損方，從而節(jié)約整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的納稅支出。尤其是在關(guān)聯(lián)雙方適用稅率有明顯差別的情況下，展開經(jīng)營租賃，使利潤從稅率相對較高一方轉(zhuǎn)入稅率相對較低的一方，集團(tuán)整體節(jié)稅效果更佳。例如：甲乙兩企業(yè)是同屬一個(gè)集團(tuán)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，甲乙兩企業(yè)的所得稅率分別為33%和15%，甲企業(yè)每年盈利30萬元，乙企業(yè)每年虧損10萬元。乙企業(yè)現(xiàn)將一生產(chǎn)設(shè)備以經(jīng)營租賃方式租借給甲企業(yè)使用，每年收取15萬元租金。若甲乙兩企業(yè)簽訂的合同符合獨(dú)立交易原則，則此15萬元租金可以從甲企業(yè)的應(yīng)納稅所得額中扣除。甲企業(yè)每年應(yīng)交所得稅為(30-15)×33%=4.95萬元,乙企業(yè)每年應(yīng)交所得稅為(-10+15)×15%=0.75萬元。然而，相對整個(gè)集團(tuán)而言，共計(jì)節(jié)約稅款為30×33%-(4.95+0.75)=4.2萬元。

二、固定資產(chǎn)使用的納稅籌劃

在計(jì)算企業(yè)應(yīng)稅所得額時(shí)，折舊費(fèi)是一項(xiàng)重要的可扣除費(fèi)用。因此，固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃應(yīng)作為企業(yè)理財(cái)?shù)囊粋€(gè)要點(diǎn)。在其他條件相對不變的情況下，企業(yè)對固定資產(chǎn)的納稅籌劃主要涉及對折舊方法的選擇。直線折舊法和加速折舊法是企業(yè)最常用的折舊方法，雖然采用任一方法對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，在整個(gè)年限內(nèi)計(jì)提的折舊總額相等，但每年計(jì)提的折舊額卻不盡相同，進(jìn)而使得每年應(yīng)納稅所得可扣除額存在差異。從遞延納稅方面來看，企業(yè)應(yīng)選擇加速折舊法，同時(shí)還可以降低設(shè)備投資風(fēng)險(xiǎn)，加速企業(yè)資金循回再利用，實(shí)現(xiàn)資金的時(shí)間價(jià)值。當(dāng)然，加速折舊法只能在符合國家規(guī)定范圍內(nèi)選擇，否則在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，不會(huì)達(dá)到節(jié)稅的效果。

加速折舊法是假設(shè)其他因素不變情況下的節(jié)稅手段。然而，企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，還應(yīng)允分考慮自身特點(diǎn)及未來稅率和物價(jià)走趨等因素的影響。例如，企業(yè)處于稅收優(yōu)惠期或預(yù)測未來稅率可能上升時(shí)，企業(yè)就應(yīng)權(quán)衡延期納稅與稅收負(fù)擔(dān)的增長幅度為企業(yè)帶來預(yù)期收益的大小，從而選擇最優(yōu)的折舊方法，以達(dá)到最佳節(jié)稅效果。

三、固定資產(chǎn)處置的納稅籌劃

1．出售舊固定資產(chǎn)價(jià)位的選擇

根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)部局關(guān)于舊貨和舊機(jī)動(dòng)車增值稅政策的通知》(財(cái)稅[2002]29號)規(guī)定，企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，無論其是小規(guī)模納稅人或是增值稅一般納稅人，若售價(jià)超過原值，一律按4%的征收率減半征收增值稅，并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；售價(jià)未超過原值的免征增值稅。由此可見，受稅收因素的影響，采用高價(jià)出售舊固定資產(chǎn)并不一定能使企業(yè)利潤最大化。當(dāng)出售價(jià)格高于原值時(shí)，則應(yīng)根據(jù)增值率與平衡點(diǎn)的大小關(guān)系，比較高、低售價(jià)為企業(yè)帶來的利潤大小。

假設(shè)舊固定資產(chǎn)原值為M，已計(jì)提折舊為N，清理費(fèi)用為Q，售價(jià)為P。增值稅適用征收率為4%。增值率為A=(P-M)÷M×100%，平衡點(diǎn)為B。則當(dāng)M-(M-N+Q)=P-P÷(1+4%)×4%×50%-(M-N+Q)時(shí)，得平衡點(diǎn)B=(P-M)÷M=2%。當(dāng)舊貨增值率A>2%時(shí)，企業(yè)放棄免稅而計(jì)繳增值稅，企業(yè)利潤會(huì)更大；當(dāng)舊貨增值率A≤2%時(shí)，若售價(jià)仍高于原值，放棄高價(jià)出售，而享受免稅，才能使企業(yè)利潤最大化，若售價(jià)低于原值，則不存在對納稅的選擇。

2．捐贈(zèng)固定資產(chǎn)的對象選擇

根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人用于公益救濟(jì)性捐贈(zèng)，通過非營利社會(huì)團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)向紅十字事業(yè)、非營利性老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、農(nóng)村義務(wù)教育、公益性青少年活動(dòng)場所的捐贈(zèng)可全額扣除；通過中華社會(huì)文化發(fā)展基金會(huì)對宣傳文化事業(yè)的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；直接對受益人的捐贈(zèng)不得作稅前扣除。因此，根據(jù)稅法對企業(yè)特定目的的捐贈(zèng)準(zhǔn)予稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)可將多余或閑置的固定資產(chǎn)作對外捐贈(zèng)，從而享受稅收抵免，達(dá)到降低企業(yè)稅負(fù)的目的。

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